Как применять новый ФСБУ 14/2022 для учета нематериальных активов (НМА)
Новый ФСБУ 14/2022 с 2024 года стал обязательным для всех организаций, кроме бюджетных. Стандарт посвящен учету нематериальных активов (НМА). Причем компании с правом на упрощенный учет могут практически отказаться от учета НМА или воспользоваться специальными льготами. В статье расскажем, как вести учет НМА по‑новому.
Что вы узнаете
Что такое упрощенное применение ФСБУ 14/2022
Бухгалтерское законодательство предусматривает два варианта для легкого учета НМА (информационное сообщение Минфина от 18.07.2022 № ИС-учет-40, п. 4 ФСБУ 26/2020, п. 3, п. 55 ФСБУ 14/2022).
Возможность выбирать имеют компании с правом на упрощенные способы бухучета из числа следующих категорий (ч. 4 и 5 ст. 6 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ):
- организации — субъекты малого предпринимательства;
- некоммерческие организации (НКО);
- участники проекта «Сколково».
Отказ от классического балансового учета НМА.
При этом придется вести учет в рамках так называемого внутреннего контроля (см. ст. 19 Закона о бухучете). Как именно — решает сама компания и прописывает определенный вариант в своей учетной политике. Например, учет за балансом или в отдельном регистре (см. образец возможной формулировки).
Все затраты на объекты, подпадающие под критерии НМА, в этом случае вы полностью списываете в расходы по обычным видам деятельности. Причем счет 08 не задействуете, так как такой вариант предполагает отказ от учета не только НМА, но и капвложений в них. У вас не будет остатков по счетам 04, 05, 08, не будет амортизации НМА, а в бухгалтерской отчетности — остатка по статье «Нематериальные активы».
Если ваша компания участвует в тендерах, берет кредиты, наличие НМА на балансе может быть положительным фактором. Учитывайте этот момент, когда принимаете решение отказаться от балансового учета нематериальных активов.
Упрощенный учет НМА.
В этом случае вам доступны следующие льготы:
— Право признавать капитальными вложениями в НМА только фактические суммы, подлежащие уплате поставщику, независимо от условий оплаты. Например, без учета госпошлин. А при получении НМА по бартеру разрешается определять первоначальную стоимость НМА в размере балансовой стоимости передаваемых активов, без определения справедливой стоимости НМА.
— Возможность не проверять НМА и капвложения в них на обесценение.
– Раскрытие в бухгалтерской отчетности информации о НМА и капвложениях в ограниченном объеме.
— Применение перспективного способа перехода на ФСБУ 14/2022.
В учетной политике пропишите упрощенные правила, которые применяете на практике (см. образец возможных формулировок).
Какой актив считается нематериальным
Новый стандарт по НМА содержит примеры активов, которые относятся к нематериальным. Во многом это привычные для бухгалтеров объекты, которые принимали к учету согласно ПБУ. Но есть и отличия. Для удобства привели те активы, которые по новым правилам можно отнести к НМА, и те, которые нельзя.
- Результаты интеллектуальной деятельности (РИД) и средства индивидуализации (программы для ЭВМ, базы данных, произведения искусства, товарные знаки и знаки обслуживания и другие активы из ст. 1225 ГК РФ).
- Разрешения (лицензии) на осуществление отдельных видов деятельности.
- Гудвил. Исключение — созданный своими силами. Возникает при приобретении бизнеса, в том числе присоединении, у приобретающей стороны. Представляет собой превышение покупной цены приобретаемого бизнеса над величиной его чистых активов. Фактически это деньги, которые вы отдали за то, что сложно «пощупать»: положительный имидж, наработанные деловые связи, положение на рынке и прочие подобные выгоды. Формула для расчета гудвила (п. 32 МСФО 3): Возмещение присоединяющей организации + Доля присоединяющей организации в присоединяемой + Обязательства присоединяемой − Активы присоединяемой.
- Средства индивидуализации, созданные своими силами. Например, товарный знак, сделанный собственными силами.
- Информация о контрагентах, созданная своими силами.
- Материальные носители, которые учитываются отдельно от объекта НМА.
- Гудвил, созданный своими силами.
- Финансовые вложения.
- Права пользования активом по договору аренды.
- Долгосрочные активы к продаже.
- Поисковые активы.
- Интеллектуальные и деловые качества сотрудников, их способность к труду.
Признаки нематериального актива
Стоимость выше лимита. Критерий актуален, если компания установила стоимостной лимит для НМА. Актив может соответствовать всем остальным критериям, но если он стоит ниже лимита, его нельзя учесть как НМА. Лимит стоимости по НМА пропишите в учетной политике (УП) для целей бухучета. Величина лимита законодательно не регламентирована, вы можете установить любую. Например, можно рассмотреть лимит 100 тысяч рублей, как в налоговом учете. Решение об установлении лимита по НМА и его величину раскройте в бухгалтерской отчетности.
Не имеет материально-вещественной формы. НМА может располагаться на материальном носителе, и стоимость такого носителя вы можете включить в стоимость актива. Но сам по себе материальный носитель не может быть отдельным НМА. Простой пример — флешка, на которой хранится программное обеспечение (ПО).
Предназначен для использования в обычной деятельности (не для продажи). Обычная деятельность — это производство и продажа продукции (товаров), выполнение работ или оказание услуг, предоставление имущества в аренду, а также управленческие нужды. Например, не относятся к НМА сайты, которые компания разрабатывает клиентам на заказ. А вот программы, которые компания сама использует при разработке, относятся к НМА.
Предназначен для использования более 12 месяцев. Так, лицензия, полученная на 6 месяцев, не является НМА независимо от ее стоимости и назначения.
Способен приносить экономические выгоды (доход) в будущем. Сайт, на котором выложили информацию исключительно о компании и ее услугах (без возможности оформить заказ), скорее всего, не получится отнести к НМА. В этом случае сложно оценить рентабельность такого канала. А вот интернет-магазин, который способен непосредственно генерировать доход, можно считать НМА.
Есть подтвержденные права на актив, а также возможность ограничить доступ к нему других лиц. Подписка на электронный журнал не является НМА: вы не можете ограничить доступ других пользователей к этому ресурсу. А вот бухгалтерская программа, которую купили по лицензионному договору и установили на своем сервере, относится к НМА. Спорный вопрос по учету облачных программ, например для бухучета. С одной стороны, сервис для всех один и расположен на сторонних ресурсах — ограничить доступ других пользователей к этим ресурсам вы не можете. Но с другой — информационное наполнение у каждого пользователя свое и отдельный доступ к своим данным. Поэтому вы самостоятельно должны выработать единые обоснованные критерии признания таких активов в составе НМА.
Можно выделить из других активов — идентифицировать. Еще вариант — возможность отделить актив от других.
Как учитывать НМА по новому стандарту
Если организация отказалась от балансового учета НМА (такая возможность есть у тех, кто вправе применять упрощенные способы бухучета), то по сути нужно определиться только с тем, какие затраты отнести в счет НМА. Причем суммы сразу по мере их признания вы спишете в состав расходов по обычным видам деятельности. И будете учитывать объекты за балансом или в отдельном регистре — в зависимости от того, какой вариант прописали в учетной политике.
В остальных случаях нужно:
— правильно сформировать первоначальную стоимость НМА на счете 08;
— списать в расходы малоценные НМА, если ваша компания установила лимит стоимости НМА;
— отразить на счете 04 и амортизировать дорогостоящие активы.
Обо всем по порядку.
Как формировать первоначальную стоимость НМА
Оценивайте нематериальный актив по первоначальной стоимости. Это сумма капвложений, которые вы сделали до признания этого актива в учете (п. 13 ФСБУ 14/2022).
Закрепите приказом директора решение о создании или приобретении НМА. Затраты на НМА, произведенные начиная с даты приказа, включайте в первоначальную стоимость объекта. Более ранние затраты включить в стоимость НМА нельзя (п. 16 ФСБУ 26/2020).
В первоначальную стоимость сайта можно включить затраты на его разработку, покупку домена и другие расходы, которые компания понесла до начала использования объекта (до отнесения на счет 04). Все последующие расходы не повлияют на первоначальную стоимость, а будут относиться к текущим расходам. Например, это траты на обслуживание сайта, оплату хостинга, изменение и пополнение контента.
Состав затрат на НМА
| Способ поступления НМА | Что входит в первоначальную стоимость НМА (пп. 10–14 ФСБУ 26/2020) |
|---|---|
| Покупка | Суммы, уплаченные или подлежащие уплате продавцу (правообладателю, подрядчику). В том числе нужно учитывать все скидки, уступки, вычеты, премии и льготы. Налоги и сборы не учитываются. Госпошлины и другие аналогичные расходы, связанные с приобретением НМА |
| Получение, продление, переоформление, подтверждение лицензий на отдельные виды деятельности | |
| Создание своими силами | Материальные расходы. Расходы на амортизацию, обслуживание и ремонт активов. Заработная плата работников и взносы с нее. Госпошлины и другие аналогичные расходы, связанные с созданием НМА. Прочие затраты, например на информационные и консультационные услуги |
| Создание в результате научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ (НИОКР) | Фактические затраты, относящиеся к стадии разработок при выполнении определенных условий по созданию и использованию будущего объекта НМА (пп. 17.3, 17.5 ФСБУ 26/2020) |
| Безвозмездное получение | Справедливая стоимость, то есть цена, которая была бы получена при продаже актива в ходе обычной сделки между участниками рынка на дату оценки. Если справедливую стоимость определить невозможно, фактическими затратами считается балансовая стоимость передаваемых активов, фактические затраты, понесенные на выполнение работ, оказание услуг |
| В счет вклада в уставный капитал | |
| Оплата неденежными способами |
Бухгалтерские проводки по оценке объекта НМА
| Содержание операции | Проводка |
|---|---|
| Отражены затраты на приобретение или создание НМА | Дт 08 Кт 10, 02, 05, 70, 68, 69, 23, 25, 26, 76, 60 |
| Отражена справедливая стоимость безвозмездно полученного НМА | При поступлении НМА: Дт 08 Кт 98-2 или 83 (если от участников фирмы) По мере начисления амортизации: Дт 98-2 Кт 91-1 |
| Отражена справедливая стоимость НМА, полученного в счет вклада в уставный капитал | Дт 08 Кт 75-1 |
Как учитывать малоценные НМА
ФСБУ разрешает каждой организации установить свой собственный лимит стоимости по объектам НМА в бухгалтерском учете.
Затраты на создание или приобретение активов стоимостью ниже лимита списывайте в расходы того периода, в котором завершили капитальные вложения в них. Проводка:
Дт 90-2 (91-2) Кт 08.
После того как списали траты, ведите забалансовый учет малоценных НМА (п. 7 ФСБУ 14/2022).
Как учитывать НМА, которые дороже лимита
Принимайте объект НМА к учету по первоначальной стоимости проводкой:
Дт 04 Кт 08.
Единица бухгалтерского учета НМА — инвентарный объект. Один инвентарный объект может включать в себя несколько результатов интеллектуальной деятельности. Например, фильм как инвентарный объект может включать в себя права на музыку, сценарий, режиссуру. Когда принимаете НМА к учету, определите, к какому виду и группе он относится в соответствии с вашей классификацией (п. 12 ФСБУ 14/2022).
Программа Saby (СБИС) автоматически сформирует первоначальную стоимость объекта — только проведите затраты на приобретение или создание актива. Амортизацию тоже будет начислять автоматом: по тем параметрам, которые зададите.
Последующая оценка НМА: по первоначальной или переоцененной стоимости
Чаще всего объект НМА оценивается в бухучете по первоначальной стоимости. В этом случае балансовая стоимость равна первоначальной за минусом суммы накопленной амортизации.
Редко НМА оцениваются по переоцененной стоимости. При этом балансовая стоимость НМА регулярно переоценивается таким образом, чтобы она примерно равнялась его справедливой стоимости. Справедливая стоимость определяется по данным активного рынка (п. 19 ФСБУ 14/2022).
Чтобы переоценивать НМА, пропишите в вашей учетной политике следующие положения:
- Решение о переоценке для конкретной группы НМА.
- Периодичность переоценки — раз в год (на конец отчетного года) или чаще.
- Способ переоценки — пересчет отдельно первоначальной стоимости НМА и накопленной амортизации или пересчет сразу балансовой стоимости.
Бухучет переоценки НМА зависит от ее результата (дооценки или уценки), а также от результата предыдущей переоценки (п. 24 ФСБУ 14/2022).
Бухгалтерские проводки по переоценке НМА
Результат предыдущей переоценки Результат текущей переоценки — уценка Результат текущей переоценки — дооценка Первичная переоценка Дт 91-2
Кт 04
Дт 04
Кт 83
Уценка Дт 91-2
Кт 04
Дт 04 (в пределах суммы предыдущей уценки)
Кт 91-1
Дооценка Дт 83
Кт 04 (в пределах суммы предыдущей дооценки)
Дт 04
Кт 83
Как амортизировать НМА
По ФСБУ 14/2022 амортизировать НМА должны не только коммерческие фирмы, но и НКО. За счет амортизации стоимость НМА списывается в расходы не сразу, а постепенно. Порядок начисления амортизации зависит от установленных у вас элементов амортизации для каждого конкретного объекта. Что относится к таким элементам, разобрали далее.
Как минимум, в конце каждого года проверяйте, соответствуют ли установленные элементы амортизации текущей реальности. В случае несоответствия внесите изменения. Например, при проверке выяснилось, что сайт морально устарел и больше не приносит доходы. Это значит, нужно изменить его СПИ (срок полезного использования).
Элементы амортизации НМА
Срок полезного использования (СПИ). Определяйте для каждого объекта НМА одним из 2 вариантов:
- Как временной период, в течение которого использование объекта НМА будет приносить экономические выгоды (доход) организации. Это наиболее часто используемый вариант, при котором СПИ устанавливается с учетом факторов из п. 31 ФСБУ 14/2022.
- Исходя из количества продукции (объема работ, услуг), которое организация ожидает получить от использования объекта НМА. Этот вариант используется реже, здесь нужна прямая взаимосвязь между НМА и производимой продукцией. Кроме того, объем этой продукции должен быть заранее известен.
Ликвидационная стоимость. Определяйте для каждого объекта НМА как сумму от продажи в конце его СПИ за вычетом расходов на продажу.
По общему правилу ликвидационная стоимость нулевая. Исключение — случаи:
- когда по договору объект НМА подлежит выкупу в конце СПИ;
- существует активный рынок для такого объекта;
- высока вероятность, что активный рынок для такого объекта будет существовать в конце СПИ.
Способ начисления амортизации. Самостоятельно установите в вашей учетной политике для каждой группы НМА. Выбранный способ должен максимально точно отражать распределение во времени ожидаемых выгод от использования НМА. ФСБУ 14/2022 предусматривает те же способы, что и ПБУ 14/2007. Обзор возможных вариантов представили в таблице.
| Название способа | В каком случае актуален | Принцип начисления амортизации | Формула для расчета амортизации за период |
|---|---|---|---|
| Линейный (самый частый) | Если предполагается равномерно получать выгоды от использования НМА в течение его СПИ | Начисляется равномерно | (Балансовая стоимость − Ликвидационная стоимость) / Оставшийся СПИ |
| Уменьшаемого остатка | Если выгоды в начале использования НМА больше, чем в конце | Амортизация в начале использования НМА больше, чем в конце | (Балансовая стоимость − Ликвидационная стоимость) / Оставшийся СПИ х Коэффициент ускорения |
| Пропорционально количеству продукции (объему работ, услуг) | Если установили СПИ исходя из ожидаемого количества продукции (объема работ, услуг) | Пропорционально производимой продукции | (Балансовая стоимость − Ликвидационная стоимость) х Количество продукции за период / Оставшееся ожидаемое количество продукции |
Какие данные по амортизации прописать в учетной политике
В учетной политике организации зафиксируйте:
- Способ начисления амортизации по группам НМА.
СПИ и ликвидационную стоимость не прописываем в учетке — они для каждого объекта свои.
- Момент начала и окончания амортизации:
- с даты признания в бухучете до момента выбытия
- с первого числа месяца, следующего за месяцем признания в учете, по первое число месяца, следующего за месяцем выбытия.
- Периодичность начисления амортизации. Можно установить любой период в пределах года. Самый распространенный вариант — ежемесячно.
Как учитывать амортизацию
В бухучете амортизация начисляется на счет 05 в корреспонденции со счетами учета затрат (20, 23, 25, 26, 44).
В бухгалтерском балансе по строке «Нематериальные активы» показывайте стоимость НМА за минусом амортизации.
Обязательно ли проводить обесценение НМА
Проверка НМА на обесценение — обязанность. Отличайте эту процедуру от переоценки, которая проводится по желанию (п. 43 ФСБУ 14/2022). Проверяйте НМА на обесценение минимум раз в год — перед тем как составлять годовую бухгалтерскую отчетность.
Если объект НМА подвергся обесценению, возникает убыток, равный сумме превышения балансовой стоимости над возмещаемой суммой. Возмещаемая сумма определяется как наибольшая из величин:
- справедливая стоимость за вычетом затрат на выбытие;
- ценность использования, рассчитанная как приведенная стоимость будущих денежных потоков от использования актива.
В бухучете суммы обесценения НМА отражайте отдельно, например на субсчете «Обесценение НМА» к счету 05 (п. 44 ФСБУ 14/2022). Корреспондирующий счет зависит от принятого у вас варианта учета НМА: по первоначальной или переоцененной стоимости.
Бухгалтерские проводки по обесценению НМА
Вариант учета НМА Учет убытка от обесценения По первоначальной стоимости Дт 91-2
Кт 05
По переоцененной стоимости (в результате была уценка) Проверка на обесценение не нужна, так как после проведенной уценки актив уже числится по справедливой стоимости, а затраты на выбытие, как правило, невелики (п. 5 МСФО 36) По переоцененной стоимости (в результате была дооценка) Дт 83
Кт 05 (в пределах суммы дооценки)
Если при последующей проверке на обесценение балансовая стоимость НМА окажется ниже возмещаемой суммы, то убыток от обесценения нужно восстановить. При этом составляйте обратные бухгалтерские проводки.
Как списывать НМА
Объект НМА списывается с учета, когда выбывает или становится неспособным приносить доход (п. 46 ФСБУ 14/2022). Например, если вы решили продать товарный знак или перестали использовать сайт, который морально устарел.
При списании НМА его первоначальная (переоцененная) стоимость уменьшается на сумму накопленной амортизации и обесценения. Доходом или расходом от списания будет разница между суммой балансовой стоимости и затрат на выбытие и суммой поступлений от выбытия.
Бухгалтерские проводки при списании НМА
| Содержание операции | Проводка |
|---|---|
| Сумма накопленной амортизации и обесценения списана в уменьшение первоначальной (переоцененной) стоимости НМА | Дт 05 Кт 04 |
| Списана сумма дооценки НМА | Дт 83 Кт 84 |
| Балансовая стоимость НМА отнесена на расходы | Дт 91-2 Кт 04 |
| Отражены затраты на выбытие | Дт 91-2 Кт 60, 76, 68 |
| Отражена выручка от продажи НМА | Дт 62, 76 Кт 91-1 |
Видеоматериалы по теме
